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计税工资 皮 企业工资王出曲纳秘调登 湖南邵阳学院刘承智 一、企业工资支出税前扣除的基本思路 根据《企业所得税税前扣除办法》的规定，税前扣除的 确认一般应遵循以下原则：权责发生制原则，配比原则，相关 性原则。结合企业工资支出来看，应在纳税年度当期确认并 扣除的工资支出应当符合以下条件：①企业工资支出应在发 生时而不是实际支付时确认扣除。②企业发生的工资支出应 在费用应配比或应分配的当期申报扣除。③企业当期可扣除 的工资支出必须与取得的应税收入相关。结合计税工资制度 的相关规定，可以得出两点结论：从工资支出的性质来看，并 非企业实际支付的工资支出都允许在税前扣除，只有影响年 度会计利润的工资支出才允许在税前扣除；从工资支出的数 额来看，超过税法规定计税工资标准的工资支出也不允许在 税前扣除。因此，对企业工资支出进行税前扣除时，应先确认 影响年度会计利润的工资支出，再确认影响年度应纳税所得 额的计税工资总额，最后根据两者的差额进行纳税调整。 二、从影响纳税角度对企业工资支出进行分类 １．非成本费用性工资支出与成本费用性工资支出。工资 支出一般都应计人有关的成本费用类账户，但也存在一些特 殊情况。如医务等福利部门有关人员的工资在“应付福利 费”中列支，企业在建工程项目有关人员的工资在“在建工 程”中列支。由于“应付福利费”和“在建工程”分别属于负 债和资产类科Ｅｔ，其负担的工资支出不会影响企业当期损 益。因此在企业工资支出的纳税调整中，不需考虑这部分工 资支出的纳税调整额。 ２．成本性工资支出与费用性工资支出。费用性工资支出 是指直接计人当期损益的工资支出，如企业行政管理部门有 关人员的工资在“管理费用”列支，企业销售部门有关人员 的工资在“营业费用”中列支，两者都属于期间损益类科目， 其负担的工资支出直接计人当期损益，影响年度利润总额。 成本性工资支出是指直接或间接计人产品生产成本的工资 支出，如生产工人的工资直接在“生产成本”中列支，车间管 理人员的工资先在“制造费用”中归集再分配计人生产成 本。这部分成本性工资支出是否影响会计利润，要看负担该 工资支出的产品是否已经实现销售。 成本性工资支出是否影响纳税年度的会计利润．关键在 于负担其工资支出的产品是否在纳税年度内实现销售。由于 期初产成品和在产品的存在，与纳税年度销售收入配比的成 本性工资支出有可能是本年度发生的工资支出，也有可能是 以前年度发生的工资支出。即某年度的成本性工资支出可能 在当年影响会计利润，也可能递延到以后年度影响会计利润。 口・２８・财会月刊（会计）２ｏ０６．ＩＩ 综上所述，影响纳税年度会计利润的工资支出实际上应 包括两部分内容：纳税年度发生的费用性工资支出；纳税年度 销售成本中的成本性工资支出。与影响年度会计利润的工资 支出相对应，影响年度应纳税所得额的计税工资总额也应包 括两部分内容：与年度费用性工资支出对应的计税工资额；与 年度销售成本中成本性工资支出对应的计税工资额。 三、超计税工资标准的工资支出计算与纳税调整实例 １．与纳税年度销售收入配比的成本性工资支出的计算。 公式为：①与本年销售收入配比的成本性工资支出＝年度销 售成本×成本工资率；②成本工资率：累计成本性工资支出÷ 累计生产费用；③累计成本性工资支出＝本年成本性工资支 出＋上年未实现销售的成本性工资支出；④累计生产费用＝本 年生产费用＋上年未实现销售生产费用；⑤本年未实现销售 的成本性工资支出＝累计成本性工资支出一与本年销售收入 配比的成本性工资支出。 例１：ＡＢＣ公司于２００４年１月成立，２００４年发生生产费 用为６００万元，计人生产成本的工资支出为１００万元，结转销 售成本为３００万元；２００５年发生生产费用为１ ０００万元，计人 生产成本的工资支出为１５０万元，结转销售成本的工资支出 为８００万元。 （１）２００４年成本工资率＝１００＋６００＝０．１６６ ７；与销售收入 配比的成本性工资支出＝３００ｘ０．１６６ ７＝５０（万元）；未实现销 售的成本性工资支出＝１００—５０＝５０（万元）。 （２）２００５年成本工资率＝（１５０＋５０）÷（１ ０００＋３００）＝ ０．１５３ ８；与销售收入配比的成本性工资支出＝８００ｘ０．１５３ ８＝ １２３（万元）；未实现销售的成本性工资支出＝１５０＋５０—１２３＝ ７７（万元）。 ２．与纳税年度销售收入配比的成本性计税工资额的计 算。公式为：①与本年销售收入配比的成本性计税工资额＝年 度销售成本×成本计税工资率；②成本计税工资率＝累计成本 性计税工资额÷累计生产费用；⑧累计成本性计税工资额＝本 年成本性计税工资额＋上年未实现销售的成本性计税工资 额；④本年未实现销售的成本性计税工资额＝累计成本性计 税工资额一与本年销售收入配比的成本性计税工资额。 例２：承例１，ＡＢＣ公司２００４年与２００５年生产工人与车 间管理人员分别为５Ｏ人、７Ｏ人。２００４年、２００５年计人生产成 本的计税工资总额分别为４８万元、６７．２万元。 （１）２００４年成本计税工资率＝４８＋６００＝０．０８；与销售收入 配比的成本性计税工资额＝３００ｘ０．０８＝２４（万元）；未实现销 售的成本性计税工资额＝４８－２４＝２４（万元）。 维普资讯 http://www.cqvip.com
工作研究・口 Ｏ 房地产开发企业偷漏税问题分析 天津商学院刘泽荣 天津远洋隆胜进出口有限公司 刘钧 一、房地产开发企业常用的偷漏税手段 １．预收账款长期挂账。房地产开发需要大量的资金投入， 房地产开发企业普遍采用收取定金或预售的办法来减少银 行贷款利息，降低开发成本。税法规定，房地产开发企业采取 预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定 的利润率计算出预计营业利润额，再并人当期应纳税所得额 中统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再结转调整。 而在实际的操作中，有很大一部分房地产开发企业把当期应 税售房收入挂在“其他应收款”或“预收账款”上，没有及时 申报纳税。 ２．成本分配不真实，人为调节应纳税所得额。房地产开 发由于工期长、投资大，很多工程要跨年度完成，造成收入与 费用配比困难，成本不能及时结转，应纳税所得额无法准确 核算，影响国家税收收入的实现。有些企业就利用行业特点 故意混淆前后项目之间的成本和费用支出，使得成本前移， 减少当期应纳税所得额。房地产开发企业属资金密集型行 业，往往采用滚动开发的方式，同一个会计年度存在几个完 工进度不同的项目，不少企业把正在开发的项目应负担的成 本、费用计人已经决算或即将决算的项目，造成已竣工项目 成本、费用虚增，减少当期应纳税所得额。还有的企业用收入 直接冲减成本，造成营业税的流失，或者年终不把所有的成 （２）２００５年成本计税工资率＝（６７．２＋２４）÷（１ ０００＋ ３００）＝Ｏ．０７０ ２；与销售收入配比的成本性计税工资额＝８００ｘ ０．０７０ ２＝５６．１６（万元）；未实现销售的成本性计税工资额＝ ６７．２＋２４—５６．１６＝３５．０４（万元）。 ３．计税工资制度下工资支出纳税调整额的计算。 例３：承例１、例２，ＡＢＣ公司２００４年除成本性工资支出 以外，另支付管理、销售等部门人员工资２２万元，全部计人期 间费用，费用性计税工资额为１８万元，全年实现会计利润 ５８０万元．无其他纳税调整事项；２００５年除成本性工资支出以 外，另支付管理、销售等部门人员工资３０万元，全部计人期间 费用，费用性计税工资额为２４万元，全年实现会计利润８８０ 万元，无其他纳税调整事项。 （１）２００４年费用性工资支出的纳税调增额：２２—１８ ４ （万元）；成本性工资支出的纳税调增额＝５０—２４ ２６（万元）； 应纳税所得额＝５８０＋４＋２６ ６１０（万元）。 （２）２００５年费用性工资支出纳税调增额 ３０—２４ ６（万 元）；成本性工资支出的纳税调增额 １２３—５６、１６ ６６．８４（万 元）；应纳税所得额＝８８０＋６＋６６．８４ ９５２．８４（万元）６ ｏ 。 本、费用在完工产品和在产品之间分配，合理结转成本，而是 把当年成本、费用全部列入已完工产品成本，人为地减少了会 计利润，偷逃企业所得税。 ３．只开收据不开。目前房地产开发企业多数采用预 收房款的形式进行经营，一般预收房款后，先给买房者开具收 据，暂不给买房者开具正式，预收款项长期挂在账上，不 作为经营收入。有的房地产开发企业根本不将预收房款人账， 造成无账可查的现实。有的房地产开发企业仍然按照收付实 现制进行成本核算，给偷漏税提供了一定的空间。有些企业往 往采取不结转经营收入或是将经营收入直接冲减开发成本或 费用等手段，达到少缴税款的目的。还有一些企业将预收房款 直接转入下个项目开发支出，从而漏缴营业税。甚至买卖双方 蓄意虚减计税依据，合谋偷税。 ４．以房屋抵债，不作销售处理。房地产开发企业通常以 赊销方式购进原材料或以先租后付款的形式租赁设备。待工 程完工后，无力偿还所欠款项，以该项目建造的房屋折价来抵 偿债务。从表面上看，企业并未取得售房款，但是，其以建造的 房屋来抵减部分或全部债务是一种变相销售行为。 ５．其他手段。分配商品房，用于投资分红；在业务往来上 做手脚；房屋以租代售，漏缴相应税款。 二、偷漏税的成因 １．税收不健全。现行税收的种种弊端为房地产 开发商偷逃税款提供了空间。一是房地产市场运行非常不规 范。开发阶段税少、税负轻，流通环节税负重，这就相当于给土 地开发者无息贷款，从而引发了投机行为的产生。二是税种 多．负担重。房地产开发企业是现行税制下交纳地方税种最多 的行业．涉及１１个税种。税负重增加了建房成本，也使部分房 地产企业偷起税来“理直气壮”。 ２．税务机关征管力度不够。开发一个房地产项目，需要 经过多个行政部门的审批与监督，而税务部门与这些行政部 门没有建立有效的信息交换和沟通制度，在房地产开发过程 中难以有效地参与管理和监控，给房地产开发企业偷逃税提 供了机会。房地产开发是一个复杂的系统工程，税务部门限于 人力、物力，很难查实建筑安装企业购进的各种材料的来源、 数量和价格，很难摸清房地产企业开发项目的数量、价格和销 售进度，很难掌握银行对个人购房按揭贷款的支付时间和数 额，导致房地产业偷逃税行为难以遏制。 ３．税务机关重流转税轻所得税。税务机关内部征管脱 节，形成重流转税轻所得税的局面。房地产企业机构所在地和 房地产开发项目所在地往往不在同一辖区，销售不动产的营 ２００６．Ｊ Ｊ财会月刊（会计）・２９・口
